TRANSFER FİYATLANDIRMASI

GRUP FIRMALARINDAN YAPILAN İTHALATTA DOĞRU GÜMRÜK KIYMETİ BEYAN EDİYOR MUSUNUZ?   

                             

Global dış ticaretin yaklaşık %60’ı firmanız gibi çok uluslu şirketlerin iştirakleri arasında gerçekleşmekte ve  bu kapsamdaki ithalatlarda gümrük vergisi uygulamasında satış bedeli yönteminin esas alınması konusunda sorunlarla karşılaşılmaktadır. Bu konuda terazinin bir tarafında ad-valorem verginin gerçek bir satış bedeli üzerinden hesaplanarak ithalatçı ülkenin çıkarlarının korunması kaygısı varken, diğer tarafında da çok uluslu firmaların sırf aralarındaki ilişki nedeniyle ticaretlerinin olağanüstü denetimle engellenmesi sorunu yer almaktadır. OECD bu iki çelişen çıkar arasında denge kurmaya yönelik tavsiyeler yayınlamıştır. ATSAN Gümrük Müşavirliği olarak tarafımızdan çok uluslu firmaların ticari faaliyetlerinin her türlü riskten korunması için dış ticaretle ilgili konularda pro-aktif bir yaklaşım sergilenerek, işlemlerin aksamadan ve mevzuata tam uygunluk içerisinde yürütülmesi sağlanmaktadır.

Son birkaç yılda yoğun olmak üzere  çok uluslu firmalarımızın ana firma ile mevcut alım-satım sözleşmelerine göre belirledikleri ve ithalat esnasında beyan edilen eşya kıymetlerinin, 4458 sayılı Kanunun Gümrük Kıymetinin belirlenmesine ilişkin hükümlerine göre beyan edilmesi gereken kıymetten düşük olmasından dolayı müeyyidelerle karşılaştıkları görülmüş ve benzer durumda bulunan ve risk kapsamında oldukları değerlendirilen firmalarımız için bu bilgilendirme notu kaleme alınmıştır.

Bildiğiniz üzere uluslar arası vergilendirmenin en önemli meselesi olan transfer fiyatlandırması çok uluslu firmaların merkez ve farklı ülkelerdeki iştirakleri arasındaki ticarete konu mal ve hizmetin fiyatını, bağımsız taraflar arasındaki gibi müzakere yoluyla oluşması söz konusu olmadığından, belirli formüllere göre tespit etmek için kullandıkları bir uygulamadır.

Firmanız gibi çok uluslu şirketler mal ve hizmet fiyatlarını grubun toplam karını maksimize edecek şekilde veya farklı öncelikleri doğrultusunda belirleyebilir.

Esasen transfer fiyatlandırması uygulayan firmalar çoğunlukla satış fiyatını samimi bir şekilde “nesnel fiyat - the arm’s length price” yaklaşımına uygun belirlemeye gayret ederler. Her ne kadar transfer fiyatlandırması bir tür vergi düzenlemelerini ihlal yöntemi olarak görülmese bile Gümrük İdaresince vergi incelemelerinde riskli bir alan olarak görülmektedir.

Transfer fiyatı, global firmanın bağlı şirketleri arasındaki mal ve hizmet ticareti için belirlediği fiyattır. Birincil amaç grubun karlılığını arttırmaktır. Transfer fiyatlandırması da bu amaca yönelik adımlardan biridir. Global firma, faaliyet gösterdiği ülkelerdeki vergi oranlarını göz önünde bulundurarak grubun toplam vergi yükünü en aza indirmeyi  hedefler.

Çok uluslu şirketlerin merkezi, ana kuruluşu genelde gelişmiş ülkelerdedir ve transfer fiyatlandırma yöntemleri bu firmalarca Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Ajansı’nın çok uluslu şirketlere ve vergi idarelerine tavsiyelerine dayalı olarak belirlenir.   Zira EİKA çok uluslu şirketlere hangi ülkede ne ölçüde kar beyan etmeleri gerektiği yönünde rehberlik edecek bilgileri sağlar.

Transfer fiyatlandırması konusunda OECD tarafından doğrudan vergi uygulamaları için uluslararası bir standart önerilmiştir. Bu standart, vergi yükümlülüğünün her vergi değerlendirmesinde “nesnel fiyat” kriterine  dayalı olmasını tavsiye eder. Bu, temel olarak bir çok uluslu firmanın iştirakleri arasındaki satışa ait fiyatın, bağımsız taraflar arasındaki satışa ait fiyata yakın olması gerekliliğini ifade eder. Sonraki aşamada uygulama, çok uluslu şirket iştiraki olup yönetilen ithalatçıların bağımsız alıcılar gibi muamele görmesine ve beyanın esas alınarak bu firmaların sırf çokuluslu şirket olmaları nedeniyle her defasında sıkı bir denetimden geçmeden işlemlerini yürütmelerine olanak sağlar.

Bu kapsamda OECD, yönetilen firmaların uluslararası ticareti aynen bağımsız firmaların prensipleri doğrultusunda herhangi bir çifte vergilendirme ve ceza riskiyle karşılaşmadan faaliyet gösterebilmelerini öngören genel kabul görmüş bir tavsiye yayımlamıştır.

“Nesnel  Fiyat “ Nedir?

Uluslararası ticarette transfer fiyatlandırmasının kötüye kullanımıyla mücadelenin temelini oluşturan ve  “The Arms-Lenght Principle” olarak ifade edilen yaklaşım esas olarak aynı kuruluşun iştirakleri arasındaki ticarette yapay olarak belirlenen fiyatın, ad-valorem vergi uygulaması açısından iki bağımsız tarafın müzakere ederek ulaştığı fiyat kadar kabul edilebilir olmayacağından hareket eder. Bu nedenle transfer fiyatının bağımsız taraflar arasında gerçekleşen ticarette geçerli fiyata yakın olması şartını arar.

Fakat bu yaklaşımın uygulaması her zaman kolay olmayabilir. Örneğin iki ilişkili tarafın küçük bir uçak motoru parçasının ticaretini yaptıklarını, bu motorun da sadece tek firma tarafından üretildiğini düşünelim. Bu durumda kıyaslama yapabilecek bir “arms length” fiyat olmayacaktır. Benzer şekilde royalti uygulaması açısından Shell’in marka değeri nasıl tespit edilecektir?

OECD düzenlemeleri ışığında transfer fiyatının kabul edilebilirliğini tespit  yöntemleri üç başlık altında sınıflandırılabilir. Bunlar;

1-   Kıyaslanabilir bağımsız fiyat yöntemi,

2-   Yeniden satış fiyatı yöntemi,

3-   Maliyet-artı yöntemidir.

Bu yöntemler Dünya Ticaret Örgütü Kıymet Sözleşmesi’nin 2-6. maddelerindeki yöntemlere çok benzerdir. Bu üçü dışında uygulayıcılar için “işlemsel kar yöntemleri” denilen “kar dağılımı” ve “ işlemsel net marj”  yöntemleri de mevcuttur. İlk üç yöntemin uygulanamadığı durumlarda işlemsel kar yöntemleri uygulanır. Kabaca ifade etmek gerekirse bir nevi son yöntemin uygulaması gibidir.

Kıyaslanabilir Bağımsız Fiyat Yöntemi:

Bu yöntem aynı eşyanın bağımsız taraflar arasındaki satışına ait fiyatın mukayesesine dayalıdır. Bağımsız satış, benzer iş alanında faaliyet gösteren işletmelerin aynı eşyanın ithal ülkesindekine benzer piyasalarda benzer miktarlardaki ticaretiyle ilgili olmalıdır. Veya ithalatçı firmanın aynı eşyanın ticaretiyle ilgili olarak bağımsız satıcı veya kişilerle belirlediği fiyattır.

 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi:

Bu yöntem normal olarak bağımsız alıcılara satış yapan distribütörlere uygulanır. Temel olarak bağımsız taraflar arasındaki satış fiyatından geriye doğru gidilmesi işlemine dayanır. Benzer eşyanın (aynı eşya olması şart değil), bağımsız taraflar arasında, benzer miktarlarda ve benzer piyasa koşullarında bağımsız olarak alınıp satılmış olması gerekir. Toplam marjlar (satış gideri, kar payı vs) tespit edilerek ithalatçı firmanın işlemine uygulanır.

Fakat bu yöntemin uygulamasında karşılaşılan sorun; kıyaslama için kullanılacak ticari verilerin, rekabet ortamında faaliyet gösteren firmalar arasında çok farklılık gösterebilmesi ve sonuçta kabul edilebilecek bir ana eğilimin ortaya çıkmamasıdır. Örneğin  distribütörlük faaliyetinde normal kar marjı %1’den %5’e kadar değişebilmektedir. Bu durumda hangi oranın esas alınacağını belirleyen net bir kural koymak mümkün değildir.

Maliyet-Artı Yöntemi:

Bu yöntem hesaplanmış kıymet yöntemiyle benzeşir ve daha çok yarı mamul satışı veya satışa ilişkin bir hizmet şartı bulunduğunda kullanılır. Temel olarak, bağımsız oluşmuş fiyatlara dayalı olduğu kabul edilerek ihracatçının katlandığı doğrudan maliyetlerin hesaplanmasıyla işler. Maliyete mutat olan kar ve piyasa koşullarında olağan görülen giderler ilave edilerek nihai rakama ulaşılır.

İşlemsel Kar Yöntemi:

-       İşlemsel Net Marj Yöntemi: Bu yöntemin temelinde ithalatçı firmaya ait marjların (maliyetler, kar payı, malzemeler vs) benzer firmaların benzer işlemlerindekilerle kıyaslanması yatar. Maliyet artı yöntemine ve yeniden satış yöntemine benzerdir.

-       Kar Dağılımı: Bu yöntem çok uluslu bir şirketin eşyanın üretim ve dağıtımında rol alan tüm iştirakleri arasındaki kar paylaşımına ait detayların bilinmesini gerektirir. Bu nedenle de grup içindeki şirketlerin geniş katılımına ihtiyaç duyulacağından uygulaması zordur. 

Transfer Fiyatlandırması Sözleşmesi:

Transfer fiyatlandırması sözleşmeleri veya doğrudan başlığı böyle olmasa bile çok uluslu şirketlerin iştirakleri arasındaki alım-satım ilişkisini ve fiyatı düzenleyen sözleşmeler dünya çapında genellikle ana firma tarafından kaleme alınır. Faaliyetin tüm detaylarını, iştiraklerin ilişkilerini, transfer fiyatlandırması politikasını ve zorlayıcı hükümler içerir. Çoğunlukla ana firma ile alt kuruluş arasındaki sözleşme şartları ana firma tarafından belirlenir ancak istisnai olarak bazen alt kuruluşların da bağımsız taraf gibi fiyat konusunda müzakere edebildiği görülür. Bu nedenle ithalatçı ülkeye gönderilen eşyaların bir satış değil de transfer konusu olduğunu söylemek her zaman mümkün değildir. Gümrük idaresi aralarında ilişki beyan edilmiş taraflar arasındaki bir satışla karşı karşıya olduğunda transfer fiyatlandırması sözleşmesi incelenmesi gereken temel belgelerdendir.

Transfer fiyatlandırması konusunda anlaşmak ana firma ile alt kuruluşlar arasında çözülmesi gereken bir mesele olduğundan, çok uluslu bir şirket buna farklı açılardan yaklaşabilir. Örneğin;

-       Bir ürünün tüm maliyetlerini karşıladıktan sonra nominal bir kar belirlemek,

-       Ürünlerin her ülkeye satışı için ayrı bir sabit fiyat belirlemek,

-       Marjinal üretim maliyetinin üzerine değişken bir marj eklemek (örneğin alımın ana firmanın bulunduğu ülkedeki alt firmadan yapılması halinde %10, başka ülkedeki alt firmadan yapılması halinde %25 oranında),

-       Maliyetleri sabit fiyatlarla tanımlayıp toplam maliyet üzerine belirli oranda bir marj eklemek, şeklinde olabilir.

Bu örnekler çok uluslu şirketlerin benimseyebileceği strateji olasılıklarının sadece küçük bir kısmını tanımladığından gerçekte ödenen veya ödenecek fiyat belirlenirken sözleşmedeki fiyat belirleme hükümleri incelenmelidir.

Transfer Fiyatlandırması ve Gerçekte Ödenen/Ödenecek Fiyat:

İlişki içerisindeki taraflar arasında gerçekleşen işlemlerde çok uluslu firma iştiraki ithalatçılar, satıcı ile aralarındaki ilişkiyi genellikle açıkça beyan ederler. Bunun sebebi sadece ilişkinin varlığıyla gümrük idaresinin satış bedeli yöntemini doğrudan atlamaması, ilişki halinde bir fiyat manipülasyonu yapıldığı ön kabulüyle hareket etmemesidir.  Grup içi ticaret oluşu fiyatın mutlaka bundan etkilenmiş olduğu anlamına gelmez.

Fakat ithalatçı açısından bakıldığında gümrük vergisi ile kurumlar vergisi matrahı arasında bir tercih yapılmak durumundadır. Zira biri artınca diğeri azalacaktır. Genellikle doğrudan vergi olan kurumlar vergisi yerine ülkelerin genelinde daha düşük oranlı bulunan gümrük vergilerinde yüksek matrahı tercih ederler. Fakat karlılık oranlarına bağlı olarak yüksek gümrük kıymeti beyanının da tek seçenek olmaktan çıkması mümkündür.  Nitekim özellikle global şirketlerin Türkiye temsilcilikleriyle aralarındaki transfer fiyatını belirleyen sözleşmeler bu anlamda bir üçüncü seçeneğe dayalı  sözleşmelerdir.

Transfer fiyatlandırması durumunda fiilen ödenen veya ödenecek fiyatın tespitinde iki önemli faktör ortaya konmalıdır. Bunlar;

a)   Taraflar arasındaki ilişkinin satış fiyatını etkileyip etkilemediği,

b)   Bir transfer fiyatı söz konusu ise bunun eşyanın ithali anındaki gerçek/nesnel fiyat olup olmadığıdır.

Eğer fiyat ilişkiden etkilenmemişse ve satış anındaki gerçek fiyatsa, satış bedeli fiilen ödenen veya ödenecek fiyat olarak kabul  edilebilir. Komisyonlar, garanti şartları, royalti ödemeleri bu kapsamda göz önünde bulundurulmalıdır.

Fakat unutulmamalıdır ki, transfer fiyatlandırması bulunan bir ithalat ile karşı karşıya olunduğunda çok büyük ihtimalle satış fiyatı üzerinde ana firma tarafından global bir yukarı veya aşağı yönlü uyarlama yapılmıştır. Bu uyarlama, üç aylık, yıllık, iki yıllık gibi dönemler bazında olabilir. Başka bir ifadeyle belirli bir dönem için bazı formülasyonlarla (önceki 2 dönemin fiili gerçekleşmelerinin ortalaması gibi) belirlenen sabit fiyat, dönem sonu gerçekleşmeler göz önünde bulundurularak son halini alır. Bu durumda kesin transfer fiyatı ancak sözleşme şartları gereği dönem sonu uyarlamaları yapıldıktan sonra ortaya çıkar.

Bu tür dönemsel uyarlamalar öngören sözleşmelere dayalı ithalatlarda muhakkak dönem sonu gerçekleşme değerleri dikkate alınarak Gümrüğe tamamlayıcı beyanda bulunulmalıdır.

Sıkça görülen ve her çok uluslu şirket tarafından gözden geçirilmesi gereken bir diğer önemli nokta ise, sözleşme metninde her ne ad altında tanımlanırsa tanımlansın. Gümrük Kanunu’nun uygulanmasında işlemin gerçek niteliğinin göz önünde bulundurulacağıdır. Örneğin sözleşmeyle ana firmaya satın alma komisyonu adı altında, ithal edilen birim ürün üzerinden %5 komisyon ödeneceği belirlenmiş olsa da, ithal eşyası aynı grubun bağlı ortaklığı olan üçüncü bir firmadan yapılıyor ise bu durumda satın alma komisyonun varlığı kabul edilmeyecek ve bu kapsamdaki her ödemenin gümrük kıymetine dahil edilmesi gereken bir fiili ödeme olduğu kabul edilecektir.

Dolayısıyla çok uluslu grup şirketleri arasındaki alım-satım sözleşmelerinin, bu metinlerin lafzından öteye geçilerek esas itibariyle, içerikleri ve işlemlerin niteliği itibariyle gümrük mevzuatı nazarından değerlendirilmesi son derece önemlidir.

Bu konuda yine çok uluslu şirketlerin Türkiye iştirakleriyle mevcut sözleşmelerinde sıklıkla karşılaşılan bir diğer transfer fiyatlandırması yöntemi ise ithalatçıya veya distribütöre sabit kar marjı bırakılması yöntemidir.

Önceki dönem gerçekleşmesinin ortalamalarına dayalı olarak, öngörülen kar marjını bırakacak bir tahmini bedel üzerinden satışın gerçekleşmesi, ithalatta bu bedel üzerinden beyanda bulunulması, eşyanın Türkiye’ye gelişinden sonra nihai alıcıya ulaşmasına kadarki tüm giderlerin ise yurt dışındaki ana firma adına Türkiye’deki iştirakince karşılanması esasına dayalı bu yöntem konusunda değerli firmalarımızı uyarmak mecburiyetindeyiz.

Çünkü bu yöntem tamamen 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun kıymete ilişkin 24 ve müteakip maddelerine aykırıdır.

Bu şekilde belirlenen satış bedeli gümrüklerce tespit edilmesi halinde gümrük kıymeti olarak kabul edilmemekte, aynı veya benzer eşyanın biri biriyle ilişkisi olmayan taraflarca ithalinde beyan edilmiş kıymetler emsal alınarak yeniden tahakkuk gerçekleştirilmektedir.

Üstelik gümrük idaresince tespit edilen emsal kıymetin, transfer fiyatlandırması sözleşmesiyle belirtilen şekilde ortaya çıkan ithalat bedelinden daha yüksek olması hemen hemen kesindir ve bu durumda 4458 sayılı Kanun’un 234. maddesine göre noksan alınan vergilerin 3 katı para cezasıyla karşı karşıya kalınmaktadır.

ATSAN Gümrük Müşavirliği olarak tarafımızca; bu tür olumsuz bir sonuçla karşılaşmadan önce değerli firmalarınızın yurt dışındaki ana grup firması veya diğer grup iştirakleriyle aralarında mevcut alım-satım ilişkilerini düzenleyen sözleşmelerin hükümlerinin Gümrük Mevzuatı açısından incelenip, uygunluğunun değerlendirilmesi tavsiye edilmektedir.

ATSAN Gümrük Müşavirliği olarak, bu konuda uzman kadromuzla, arzu ettiğiniz desteği sizlere sunmaktan memnun olacağımızı bildirmek isteriz.